Wprowadzona do systemu podatkowego od 2022 r. ulga na innowacyjność (prototyp) jako uzupełnienie ulgi na działalność badawczo-rozwojową do dzisiaj rodzi wiele pytań, a Krajowa Informacja Skarbowa wydała w tym zakresie wiele interpretacji indywidualnych.

Celem wprowadzenia ulgi na innowacyjność (prototyp) było (druk sejmowy nr 1532): „rozwiązanie skierowane to tych podatników, którzy:

• w wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych,
• wytworzyli nowy produkt,
• ponieśli koszty na etapie produkcji próbnej takiego produktu, a także
• ponieśli koszty w celu sprzedaży nowego produktu – wprowadzenia jego na rynek.”

Koszty kwalifikowane produkcji próbnej nowego produktu obejmują:

1) koszty nabycia lub wytworzenia nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu;

2) wydatki na ulepszenie środków trwałych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu;

3) koszty nabycia materiałów i surowców nabytych wyłącznie w celu produkcji próbnej nowego produktu.

Ulga na prototyp – produkcja próbna nowego produktu, obejmuje uruchomienie maszyn i urządzeń w zakładzie produkcyjnym oraz przeprowadzenie prób samego procesu produkcyjnego (technologicznego). Etap produkcji próbnej nie dotyczy zaś sprawdzenia (testowania) prototypu. Podstawowym celem  produkcji próbnej nie jest udoskonalanie produktu, jak ma to miejsce przy pracach badawczo-rozwojowych, lecz uruchomienie samego procesu produkcji próbnej (procesu produkcyjnego).

Ustawy podatkowe zaś wprowadziły definicję produkcji próbnej nowego produktu jako: etapu rozruchu technologicznego produkcji niewymagającego dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Dyrektor Krajowej Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2025 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.380.2025.2.MBD wskazuje, że (…), opisana we wniosku produkcja próbna stanowi etap rozruchu technologicznego produkcji, tj. etap nie wymagający dalszych prac konstrukcyjno-inżynieryjnych, ukierunkowany wyłącznie na testy i próby przed rozpoczęciem właściwej produkcji nowego produktu. Wszystkie przesłanki definicji produkcji próbnej nowego produktu zostały w stanie faktycznym Wnioskodawcy spełnione:

• nowy produkt jest rezultatem prac B+R,
• faza produkcji próbnej Strona służyła testowaniu procesu produkcyjnego (bez modyfikacji projektu produktu)
• i trwała od poniesienia pierwszych wydatków na ten cel do uruchomienia produkcji seryjnej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym za rok podatkowy 2024 r. może on skorzystać z ulgi określonej w art. 18ea ustawy CIT (tzn. ulga na prototyp), uznałem za prawidłowe”.

Z argumentacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w uzasadnieniu interpretacji podatkowej o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.364.2024.2.JMS wydanej 30 sierpnia 2024 r. wynika, że „ tzw. ulga na prototyp koncentruje się na dwóch elementach związanych z rozwojem działalności podatnika, tj. na produkcji próbnej nowego produktu i na wprowadzeniu nowego produktu na rynek. Przy czym z ulgi tej wyłączone zostały usługi. Z kolei, aby uruchomić produkcję próbną i wprowadzić na rynek nowy produkt, konieczne może być opracowanie prototypu jako „pierwowzoru” nowego produktu. Prototyp taki nie powinien wymagać dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych i powinien być efektem prowadzonych wcześniej przez podatnika prac badawczo-rozwojowych. W zakresie działalności badawczo-rozwojowej przydatnym źródłem wiedzy jest Podręcznik Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczo – rozwojowej” zatwierdzony przez Komitet OECD ds. Polityki Naukowo – Technicznej, na który powołuje się także Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX. W powyższym podręczniku wskazano m.in. na problemy pojawiające się na pograniczu działalności B+R i pozostałej działalności podatnika, a także przedstawiono kryteria umożliwiające rozpoznanie działalności B+R. Zgodnie z podręcznikiem prototyp to oryginalny model skonstruowany w sposób pozwalający na uwzględnienie w nim wszystkich danych technicznych i osiągów nowego produktu (akapit 2.49). Projektowanie, konstruowanie oraz testowanie prototypów powinno być klasyfikowane jako B+R. Zasada ta stosuje się niezależnie od tego, czy konstruowany jest jeden, czy więcej prototypów i czy są one tworzone równocześnie, czy też w odstępach czasu (akapit 2.50). Z kolei w zakresie produkcji próbnej podręcznik w akapicie nr 2.55 wskazuje, że po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji następuje faza uruchomienia produkcji. Jeżeli faza rozruchu produkcji nie wymaga dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych czy inżynieryjnych, nie powinna być traktowana jako należąca do B+R, ponieważ jej podstawowym celem nie jest już dalsze udoskonalanie wyrobów lecz uruchomienie procesu produkcji.”

Jak potwierdza organ podatkowy w/w interpretacji „Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Spółkę na Produkcję próbną techniczną, zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 ustawy o PDOP (dalej: „ulga na prototyp”). Spółka podkreśla, że zamierza skorzystać z ulgi na prototyp wyłącznie w zakresie nowych produktów, które łącznie spełniają poniższe przesłanki:

• nie znajdowały się dotychczas w jej ofercie produktowej, tj. powstały każdorazowo w wyniku prowadzenie przez Spółkę Działalności B+R, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o PDOP,
• stanowią produkty w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm., dalej: „ustawa o rachunkowości”),
• projekt nowych produktów został sfinalizowany (nie są prowadzone dalsze prace badawczo-rozwojowe).

  W praktyce oznacza to, że Spółka będzie w stanie wyodrębnić, które z kosztów dotyczą odpowiednio:

• Działalności B+R obejmującej opracowanie Prototypu i Produkcję próbną B+R,
• Pierwszej próby produkcyjnej/Pierwszej partii produkcyjnej ponoszonej po zakończeniu Działalności B+R,
• Wprowadzenia na rynek.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Spółka jest i będzie uprawniona również w przyszłości do odliczenia na podstawie art. 18ea ust. 1 ustawy o PDOP kosztów Produkcji próbnej technicznej wskazanych w art. 18ea ust. 5 pkt 3 ustawy o PDOP w związku z art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy uznać za prawidłowe.”

Z praktycznego punktu widzenia należy odnieść się do relacji ulgi B+R i ulgi na prototyp w świetle prawa do ich zastosowania. Ww. ulgi mają wobec siebie charakter komplementarny, tzn. podatnicy uprawnieni są do ich jednoczesnego stosowania w zależności od indywidualnej sytuacji podatnika.

Przedsiębiorca dokonując analizy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, powinien określić:

• czy wykonywane prace (testy, próby) dotyczyły produktu wciąż wymagającego prac projektowych czy konstrukcyjnych miały na celu sprawdzenie dokładności nowego produktu, potwierdzenie poprawności przyjętych rozwiązań lub miały na celu wskazać na konieczność przeprowadzenia dodatkowych prac, modyfikacji produktu - co świadczy o tym, iż stanowią one element produkcji próbnej wchodzącej w zakres działalności B+R,
• czy zaś projekt nowego produktu został sfinalizowany (nie są prowadzone dalsze prace badawczo-rozwojowe), produkt jest już w pełni opracowany i nie będą dokonywane w nim żadne zmiany, a wykonane próby/testy mają na celu bezpośredni rozruch urządzeń/linii związanych z produkcją nowego produktu - co świadczy o tym, iż stanowią one element produkcji próbnej wchodzącej w zakres etapu rozruchu technologicznego produktu, a więc ulgi na prototyp.

Próby i testy, uregulowane w przepisie art. 18ea ust. 3 ustawy o CIT, odnoszą się wobec tego nie do produktu (prototypu), ale do samego procesu produkcyjnego. Takie rozumienie jest zgodne z celem przepisu, który to ma zapewnić dodatkową preferencję podatkową. Odmienne rozumienie skutkowałoby kolizją ulgi badawczo-rozwojowej z ulgą na produkcję próbną, a tym samym zaburzało cel wprowadzenia tych przepisów.

W szczególności podkreślenia wymaga fakt, że etap produkcji próbnej (ulga na prototyp) nie jest etapem, który następuje każdorazowo po pracach badawczo-rozwojowych. Produkcja próbna (rozumiana jako ww. rozruch technologiczny) dotyczy działań mających na celu nabycie nowych maszyn (lub ulepszenie maszyn istniejących), a także ich zainstalowanie i uruchomienie, celem weryfikacji możliwości przystąpienia przez podatnika do produkcji nowego produktu.

Autor: Iwona Makosz, prawnik w Kancelarii Adwokackiej Małgorzata Boguszewska i Wspólnicy.